財(cái)務(wù)管理第5章 審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿

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1、第五章 審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿 中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào)審計(jì)證據(jù)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1131號(hào)審計(jì)工作底稿第一節(jié) 審計(jì)證據(jù) n一、審計(jì)證據(jù)的概念 n審計(jì)證據(jù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了得出審計(jì)結(jié)論、形成審計(jì)意見而使用的所有信息，包括財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄中含有的信息和其他信息。兩者缺一不可，回答的是查明了什么事實(shí)。n審計(jì)過程按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求，搜集審計(jì)證據(jù)，依據(jù)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，得出審計(jì)結(jié)論。n審計(jì)證據(jù)是在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)中獲得的。在非審計(jì)過程中獲得的信息也可能成為某種證據(jù)，但不可作為審計(jì)證據(jù)。n財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄中含有的信息n財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄：包括對(duì)原始憑證如支票、發(fā)票、合同等，記賬憑證，

2、總分類賬和明細(xì)分類賬，未在記賬憑證中反映的對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的其他調(diào)整，以及支持成本分配、計(jì)算、調(diào)節(jié)和披露的手工計(jì)算表和電子數(shù)據(jù)表。n上述會(huì)計(jì)記錄是編制財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)。n會(huì)計(jì)記錄還可能包括：n1、銷售發(fā)運(yùn)單和發(fā)票、顧客對(duì)賬單和匯款通知單n2、附有驗(yàn)貨單的訂貨單、購貨發(fā)票和對(duì)賬單n3、考勤卡和其他工時(shí)記錄n其他信息n從被審計(jì)單位內(nèi)部或外部獲取的會(huì)計(jì)記錄以外的信息，如被審計(jì)單位會(huì)議記錄、內(nèi)部控制手冊(cè)、詢證函的回函、分析師的報(bào)告、與競(jìng)爭(zhēng)者的比較數(shù)據(jù)等；n通過詢問、觀察和檢查等審計(jì)程序獲取的信息，如通過檢查存貨獲得存貨存在性的證據(jù)、函證詢證函等；n自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結(jié)論的信息，如注冊(cè)會(huì)計(jì)師編

3、制的各種計(jì)算表、分析表等。（獲取或編制應(yīng)收帳款帳齡分析表、銀行存款余額調(diào)節(jié)表）會(huì)計(jì)記錄與其他信息 n會(huì)計(jì)記錄是編制財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)，構(gòu)成注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)所需獲取審計(jì)證據(jù)的重要部分。（交易、帳戶余額、列報(bào)的實(shí)質(zhì)性程序）n會(huì)計(jì)記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計(jì)證據(jù)作為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的基礎(chǔ)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)獲取用作審計(jì)證據(jù)的其他信息。n如果沒有會(huì)計(jì)記錄，審計(jì)工作無法進(jìn)行；如果沒有其他信息，可能無法識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。二、審計(jì)證據(jù)的種類和特性n（一）審計(jì)證據(jù)的種類n為了更好地搜集和鑒定審計(jì)證據(jù)，應(yīng)對(duì)審計(jì)證據(jù)進(jìn)行適當(dāng)?shù)姆诸?。n提示：學(xué)習(xí)審計(jì)證據(jù)的分類時(shí)要結(jié)合搜集和鑒定審計(jì)證據(jù)時(shí)

4、應(yīng)注意的問題。n按審計(jì)證據(jù)的外型特征（表現(xiàn)形態(tài)）分類分為實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)、環(huán)境證據(jù)。n1、實(shí)物證據(jù)n通過實(shí)際觀察或清點(diǎn)所取得的、用以確定實(shí)物資產(chǎn)是否存在的證據(jù)。例如現(xiàn)金、有價(jià)證券、存貨、固定資產(chǎn)等可以通過監(jiān)督盤點(diǎn)證明其是否存在。n實(shí)物證據(jù)是證明實(shí)物資產(chǎn)是否存在的最可靠、最有證明力的證據(jù)。n對(duì)于存在的實(shí)物資產(chǎn)還應(yīng)就其所有權(quán)歸屬及價(jià)值情況另行審計(jì)。n存貨的盤點(diǎn)能夠證明（）。nA、存貨的數(shù)量 B、存貨的價(jià)值 C、存貨的所有權(quán)n2、書面證據(jù)n各種以書面資料為形式的證據(jù)。n書面資料包括會(huì)計(jì)資料（憑證、帳簿、報(bào)表）和其他業(yè)務(wù)資料（合同、文件、會(huì)議記錄等）。n書面證據(jù)是最大量、最基本的審計(jì)證據(jù)，

5、也稱基本證據(jù)。n書面證據(jù)分外部證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)。（1）外部證據(jù)n由被審計(jì)單位以外的單位編制的書面證據(jù)。又分為：n審計(jì)人員直接取得的的外部證據(jù)：如函證回函?？煽啃愿摺被審計(jì)單位持有的外部證據(jù)：如購貨發(fā)票。可靠性較高。n對(duì)方單位親自編制的外部證據(jù)：如應(yīng)付賬款明細(xì)表。“索取或編制”n（2）內(nèi)部證據(jù)n由被審計(jì)單位編制的書面證據(jù)。如會(huì)計(jì)資料、管理當(dāng)局聲明書、會(huì)議記錄、經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、合同等。n內(nèi)部證據(jù)的可靠性比外部證據(jù)的可靠性差。n判斷內(nèi)部證據(jù)可靠性應(yīng)考慮的因素：na.是否經(jīng)過外部流轉(zhuǎn)并確認(rèn)；nb.內(nèi)部控制強(qiáng)弱；nc.不同來源或性質(zhì)的證據(jù)是否相互印證一致。n3、口頭證據(jù)n被審計(jì)單位有關(guān)人員對(duì)審計(jì)人員提問的口頭

6、答復(fù)形成的證據(jù)。n提示：言詞證據(jù)往往要整理為書面記錄。n提示：言詞證據(jù)的證明力較差，一般只能作為輔助證據(jù)。n4、環(huán)境證據(jù)n對(duì)被審事項(xiàng)產(chǎn)生影響的各種環(huán)境事實(shí)。n最重要的環(huán)境證據(jù)是有關(guān)內(nèi)部控制情況n管理人員素質(zhì)n各種管理?xiàng)l件和管理水平n提示：環(huán)境證據(jù)不屬于基本證據(jù)，但是審計(jì)人員進(jìn)行判斷所必須掌握的資料。n審計(jì)證據(jù)與審計(jì)具體目標(biāo)關(guān)系圖證證據(jù)據(jù)種種類類具體審計(jì)目標(biāo)具體審計(jì)目標(biāo)總體總體合理合理性性存在存在完整完整性性所有所有權(quán)權(quán)準(zhǔn)準(zhǔn)確確性性截截止止一致性一致性披披露露分分類類實(shí)實(shí)物物證證據(jù)據(jù) 書書面面證證據(jù)據(jù)口口頭頭證證據(jù)據(jù) 環(huán)環(huán)境境證證據(jù)據(jù) 審計(jì)證據(jù)與審計(jì)具體目標(biāo)關(guān)系圖（二）審計(jì)證據(jù)的特性注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)

7、當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運(yùn)用職業(yè)判斷，評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。n1、充分性（數(shù)量）n對(duì)審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的樣本量有關(guān)。對(duì)某一審計(jì)項(xiàng)目，選200個(gè)樣本比選100個(gè)樣本獲取的證據(jù)更充分。n在可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平一定的情況下，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越大，需要的審計(jì)證據(jù)可能越多。n審計(jì)證據(jù)是否充分，要看是否足以支撐注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見，也是審計(jì)證據(jù)的最低數(shù)量要求?？陀^公正的審計(jì)意見必須建立在足夠數(shù)量的審計(jì)證據(jù)基礎(chǔ)上。n審計(jì)證據(jù)是否充分，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)判斷。影響審計(jì)證據(jù)充分性的因素 （1）重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)n重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平與所需要審計(jì)證據(jù)數(shù)量成正向變動(dòng)關(guān)系。n審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)檢查風(fēng)

8、險(xiǎn)n（2）具體審計(jì)項(xiàng)目的重要性n重要性程度與所需要審計(jì)證據(jù)數(shù)量成正向變動(dòng)關(guān)系。n（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)n審計(jì)經(jīng)驗(yàn)越豐富，所需要審計(jì)證據(jù)數(shù)量越少。n（4）審計(jì)證據(jù)的類型及來源n可靠性、證明力越強(qiáng)，所需要審計(jì)證據(jù)數(shù)量越少。n（5）審計(jì)過程是否發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊n如果發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊，應(yīng)增加審計(jì)證據(jù)數(shù)量。n（6）成本效益原則n審計(jì)證據(jù)越多越好。（錯(cuò)）n搜集審計(jì)證據(jù)的成本審計(jì)證據(jù)的充分性n（7）考慮總體規(guī)模與特征n由于時(shí)間、空間和成本的限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能獲得最為理想的審計(jì)證據(jù)時(shí)，可考慮通過采用其他的替代程序來搜集審計(jì)證據(jù)。但替代程序應(yīng)保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出合理判斷。n2、審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性（質(zhì)量）n對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量

9、，即審計(jì)證據(jù)在支持各類交易、帳戶余額、列報(bào)的相關(guān)認(rèn)定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯(cuò)報(bào)方面具有相關(guān)性和可靠性。n相關(guān)性和可靠性是審計(jì)證據(jù)適當(dāng)性的核心內(nèi)容，只有相關(guān)且可靠的審計(jì)證據(jù)才是高質(zhì)量的。n（1）審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性n獲取的審計(jì)證據(jù)要有證明力，必須與實(shí)現(xiàn)的審計(jì)目標(biāo)相關(guān)聯(lián)。n判斷審計(jì)證據(jù)相關(guān)性的三個(gè)原則：n特定的審計(jì)程序，可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)。如檢查期后應(yīng)收賬款收回的記錄和文件可以提供有關(guān)存在和計(jì)價(jià)的審計(jì)證據(jù)，但不一定與期末截止是否適當(dāng)相關(guān)。n針對(duì)同一認(rèn)定，可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)。如可以分析應(yīng)收賬款賬齡和其后收款情況，以獲取與壞賬準(zhǔn)備計(jì)價(jià)有關(guān)的審計(jì)證

10、據(jù)。n只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。如檢查存貨存在的審計(jì)證據(jù)不能替代存貨計(jì)價(jià)和所有權(quán)的審計(jì)證據(jù)。n（2）審計(jì)證據(jù)的可靠性n審計(jì)證據(jù)的可信程度，證明力的強(qiáng)弱程度。如親自檢查比管理層提供更可靠。n判斷審計(jì)證據(jù)可靠性的原則：n從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠n內(nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時(shí)生成的審計(jì)證據(jù)更可靠n直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠n書面證據(jù)比口頭證據(jù)更可靠n原件比復(fù)印件或傳真件更可靠n審計(jì)人員親自獲得的證據(jù)比被審單位提供的證據(jù)可靠n不同來源、不同性質(zhì)的證據(jù)相互印證一致的證據(jù)可靠n越及時(shí)的證據(jù)

11、越可靠n注意上述一般原則可能出現(xiàn)的重大例外情況n3、審計(jì)證據(jù)充分性與適當(dāng)性的關(guān)系n相關(guān)性與可靠性越高，所需審計(jì)證據(jù)數(shù)量越少。適當(dāng)性會(huì)影響充分性。n盡管審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性相關(guān)，但如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，僅靠獲取更多的審計(jì)證據(jù)可能無法彌補(bǔ)其質(zhì)量缺陷。n審計(jì)證據(jù)要同時(shí)滿足數(shù)量上和質(zhì)量上的要求。n4、評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的特殊考慮n（1）對(duì)文件記錄真?zhèn)蔚目紤]n審計(jì)工作通常不涉及文件記錄的真?zhèn)危珣?yīng)當(dāng)考慮審計(jì)證據(jù)的可靠性及相關(guān)內(nèi)部控制的有效性。n如果認(rèn)為文件記錄可能是偽造的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家工作。n舞弊風(fēng)險(xiǎn)n（2）使用被審計(jì)單位生成信息的考慮n應(yīng)當(dāng)就信息的

12、準(zhǔn)確性和完整性獲取審計(jì)證據(jù)。n（3）審計(jì)證據(jù)相互矛盾的考慮n追加必要的審計(jì)程序n消除矛盾n（4）獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)對(duì)成本的考慮n審計(jì)人員的充分性、適當(dāng)性審計(jì)成本n審計(jì)人員是否要選取證明力最強(qiáng)的證據(jù)？（）n替代程序；（考慮審計(jì)項(xiàng)目的重要程度）n除客觀環(huán)境限制或管理層限制，不應(yīng)以獲取審計(jì)證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計(jì)程序。n發(fā)表保留意見或拒絕表示意見。三、審計(jì)證據(jù)的獲取n（一）獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)對(duì)認(rèn)定的運(yùn)用n交易和事項(xiàng)、帳戶余額、列報(bào)的認(rèn)定n詳見第二章內(nèi)容n認(rèn)定審計(jì)目標(biāo)獲取審計(jì)證據(jù)程序n如存在與完整性逆查與順查n風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序n控制測(cè)試n實(shí)質(zhì)性程序（二）獲取審計(jì)證據(jù)的總體程序1、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序n風(fēng)險(xiǎn)評(píng)

13、估程序?yàn)榇_定重要性水平、識(shí)別需要特別考慮的領(lǐng)域、設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序提供了基礎(chǔ)。n識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而實(shí)施的程序不足以發(fā)表審計(jì)意見，應(yīng)當(dāng)實(shí)施進(jìn)一步程序。包括控制測(cè)試（必要時(shí)）和實(shí)質(zhì)性程序。2、控制測(cè)試n為確定內(nèi)部控制是否有效而實(shí)施的測(cè)試。n實(shí)施控制測(cè)試的目的是測(cè)試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)方面的運(yùn)行有效性，從而支持或修正重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果，據(jù)以確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。n是否必要：n預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的n僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)（如計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)）n成本效益原則3、實(shí)質(zhì)性程序n針對(duì)交易、帳戶余額、列報(bào)實(shí)施的程序。包括細(xì)節(jié)測(cè)試（憑證、帳簿

14、、報(bào)表檢查）和實(shí)質(zhì)性分析程序（數(shù)量大、金額小、存在預(yù)期關(guān)系）n注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)計(jì)劃和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以應(yīng)應(yīng)對(duì)對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。n注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估是一種判斷，并且由于內(nèi)部控制存在固有局限性，無論評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)結(jié)果如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)當(dāng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。（三）獲取審計(jì)證據(jù)的具體程序n檢查記錄或文件n檢查有形資產(chǎn)n觀察n詢問n函證n重新計(jì)算n重新執(zhí)行n分析程序n風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序n檢查記錄或文件、觀察、詢問、分析程序n控制測(cè)試n檢查記錄或文件、觀察、詢問、重新執(zhí)行n實(shí)質(zhì)性程序n檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、函證、重新計(jì)算、分析程序1、檢查記錄或文件n是指注冊(cè)會(huì)計(jì)

15、師對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)存在的記錄或文件進(jìn)行審查。n審計(jì)證據(jù)的可靠性取決于記錄或文件的來源和性質(zhì)。2、檢查有形資產(chǎn)n是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)資產(chǎn)實(shí)物進(jìn)行審查。n檢查有形資產(chǎn)可為其存在性提供可靠的審計(jì)證據(jù)，但不一定能夠?yàn)槠錂?quán)利和義務(wù)或計(jì)價(jià)認(rèn)定提供可靠的審計(jì)證據(jù)。3、觀察n是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師查看相關(guān)人員從事的活動(dòng)或執(zhí)行的程序。n觀察提供的審計(jì)證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時(shí)點(diǎn)，且相關(guān)人員從事的活動(dòng)或執(zhí)行的程序被觀察時(shí)可能與日常的做法不同，從而影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)真實(shí)情況的了解。4、詢問n是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以書面或口頭的方式，向被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，并對(duì)答復(fù)進(jìn)行評(píng)價(jià)

16、的過程。n知情人員對(duì)詢問的答復(fù)可能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供尚未獲悉的信息或佐證證據(jù)，也可能提供與已獲悉信息存在重大差異的信息；注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)詢問結(jié)果考慮修改審計(jì)程序或?qū)嵤┳芳訉徲?jì)程序。n詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層存在的重大錯(cuò)報(bào)，也不足以測(cè)試內(nèi)部控制的有效性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)實(shí)施其他審計(jì)程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。5、函證n是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相關(guān)披露認(rèn)定的項(xiàng)目的信息，通過直接來自第三方對(duì)有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的過程。n注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮評(píng)估的認(rèn)定層的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、內(nèi)部控制的有效性、帳戶或交易的性質(zhì)、被詢證者處理詢證函的習(xí)慣做法及回函的可能性等，以確定函證的內(nèi)容、范

17、圍、時(shí)間和方式。函證的內(nèi)容n應(yīng)當(dāng)對(duì)銀行存款、借款（包括0余額和在本期內(nèi)注銷的帳戶）以及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息實(shí)施函證。n應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收帳款實(shí)施函證。除非應(yīng)收帳款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，或函證很可能無效。n如果認(rèn)為函證很可能無效，應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代程序，獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。n函證的內(nèi)容通常還涉及：n短期投資、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款、預(yù)付帳款、代為保管、加工或銷售的存貨、長(zhǎng)期投資、委托貸款、應(yīng)付帳款、預(yù)收帳款、保證/抵押或質(zhì)押、或有事項(xiàng)、重大或異常的交易。函證的范圍n采用審計(jì)抽樣選擇函證樣本時(shí)，樣本應(yīng)當(dāng)足以代表總體，并包括：n金額較大的項(xiàng)目n帳齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目n交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目n重大聯(lián)方交易n重大

18、或異常的交易n可能存在爭(zhēng)議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯(cuò)誤的交易 n當(dāng)被審計(jì)單位管理層要求對(duì)擬函證的某些帳戶余額或其他信息不實(shí)施函證時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)要求是否合理。n合理：實(shí)施替代審計(jì)程序n不合理：考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響函證的時(shí)間n通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證。n如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平，可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對(duì)所函證項(xiàng)目自該截止日至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。函證的方式n函證方式分為積極式函證和消極式函證。n如果采用積極的函證方式，應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下必須回函。n如果采用消極的函證方式，只要求被詢證者僅在不同意詢

19、證函列示信息的情況下才予以回函。n積極的函證方式通常比消極的函證方式提供的審計(jì)證據(jù)可靠。當(dāng)同時(shí)存在下列情況時(shí)，可以考慮采用消極的函證方式：n重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平n涉及大量余額較小的賬戶n預(yù)期不存在大量的錯(cuò)誤n沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對(duì)待函證函證的控制n將被詢證者的名稱、地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對(duì)n將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對(duì)n在詢證函中指明直接向接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所回函n詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接發(fā)出n將發(fā)出詢證函的情況形成審計(jì)工作記錄n將收到的回函形成審計(jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果6、重新計(jì)算n是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以人工方式或使用計(jì)

20、算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，對(duì)記錄或文件中的數(shù)據(jù)計(jì)算準(zhǔn)確性進(jìn)行核對(duì)。n計(jì)算主要包括：n計(jì)算結(jié)果是否正確；計(jì)算結(jié)果的過帳和轉(zhuǎn)帳是否正確；n會(huì)計(jì)資料中有關(guān)項(xiàng)目的加總及運(yùn)用是否正確。n在報(bào)表審計(jì)中，審計(jì)人員往往需要大量運(yùn)用加總技術(shù)獲取必要的審計(jì)證據(jù)。7、重新執(zhí)行n是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，重新獨(dú)立執(zhí)行作為被審計(jì)單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。n例：重新編制銀行存款調(diào)節(jié)表8、分析程序n是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)。n分析程序還包括調(diào)查識(shí)別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離的波動(dòng)和關(guān)系。分析程序的目的n一般而

21、言，分析程序適用于計(jì)劃階段、實(shí)施階段、報(bào)告階段整個(gè)審計(jì)過程。n風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序n實(shí)質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序n實(shí)質(zhì)性程序包括對(duì)各類交易、帳戶余額、列報(bào)的細(xì)節(jié)測(cè)試以及實(shí)質(zhì)性分析程序。n總體復(fù)核總體復(fù)核將財(cái)務(wù)信息與下列信息比較n以前期間的可比信息以前期間的可比信息n被審計(jì)單位的預(yù)期結(jié)果或注冊(cè)會(huì)計(jì)師的預(yù)期被審計(jì)單位的預(yù)期結(jié)果或注冊(cè)會(huì)計(jì)師的預(yù)期數(shù)據(jù)數(shù)據(jù)n所處行業(yè)或同行業(yè)中規(guī)模相近的其他單位的所處行業(yè)或同行業(yè)中規(guī)模相近的其他單位的可比信息可比信息應(yīng)當(dāng)考慮的關(guān)系財(cái)務(wù)信息各構(gòu)成要素之間的關(guān)系財(cái)務(wù)信息各構(gòu)成要素之間的關(guān)系財(cái)務(wù)信息與相關(guān)非財(cái)務(wù)信息之間的關(guān)系財(cái)務(wù)信息與相關(guān)非財(cái)務(wù)信息之間的關(guān)系已記錄金額與預(yù)期值之間

22、可接受的差異額n考慮各交易、帳戶余額、列報(bào)及相關(guān)認(rèn)定的重要性和計(jì)劃的保證水平n可以通過降低可接受的差異額應(yīng)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)調(diào)查異常項(xiàng)目n詢問并印證管理層的答復(fù)詢問并印證管理層的答復(fù)n運(yùn)用其他審計(jì)程序運(yùn)用其他審計(jì)程序（四）計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的特殊考慮n審計(jì)程序的性質(zhì)和時(shí)間可能受會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和其他相關(guān)信息的生成和儲(chǔ)存方式的影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位保存某些信息以供查閱，或在可獲得該信息的期間執(zhí)行審計(jì)程序。n某些會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和其他信息只能以電子形式存在，或只能在某一時(shí)點(diǎn)或某一期間得到，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮這些特點(diǎn)對(duì)審計(jì)程序性質(zhì)和時(shí)間的影響。n當(dāng)信息以電子形式存在時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)實(shí)

23、施某些審計(jì)程序。第二節(jié)第二節(jié) 審計(jì)工作底稿審計(jì)工作底稿n一、審計(jì)工作底稿概述一、審計(jì)工作底稿概述n（一）概念（一）概念n審計(jì)工作底稿是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)制定的審計(jì)計(jì)劃、實(shí)施的審計(jì)程序、獲取的相關(guān)審計(jì)證據(jù)，以及得出的審計(jì)結(jié)論作出的記錄。（二）作用n1、是連接整個(gè)審計(jì)工作的紐帶n2、是審計(jì)人員形成審計(jì)結(jié)論、發(fā)表審計(jì)意見的依據(jù)n3、是解脫審計(jì)人員審計(jì)責(zé)任、評(píng)價(jià)考核審計(jì)人員專業(yè)能力與工作業(yè)績(jī)的依據(jù)n4、為審計(jì)質(zhì)量控制與質(zhì)量檢查提供了依據(jù)n5、對(duì)未來的審計(jì)業(yè)務(wù)具有參考備查價(jià)值（三）對(duì)審計(jì)工作底稿實(shí)施的控制程序n安全保管審計(jì)工作底稿并對(duì)審計(jì)工作底稿保密n保證審計(jì)工作底稿的完整性n便于對(duì)審計(jì)工作底稿的使用和檢索

24、n按照規(guī)定的期限保存審計(jì)工作底稿（四）審計(jì)工作底稿的性質(zhì)n1、審計(jì)工作底稿的存在形式n審計(jì)工作底稿可以以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在。n注意：n使審計(jì)工作底稿清晰地顯示其生成、修改及復(fù)核的時(shí)間和人員。n在業(yè)務(wù)的所有階段，尤其在項(xiàng)目組成員共享信息或通過互聯(lián)網(wǎng)將信息傳遞給其他人員時(shí)，保護(hù)信息的完整性。n防止未經(jīng)授權(quán)改動(dòng)審計(jì)工作底稿。n允許經(jīng)授權(quán)人員接觸審計(jì)工作底稿。2、審計(jì)工作底稿通常包括的內(nèi)容n審計(jì)工作底稿通常包括總體審計(jì)策略、具體審計(jì)計(jì)劃、分析表、問題備忘錄、重大事項(xiàng)概要、詢證函回函、管理層聲明書、核對(duì)表、有關(guān)重大事項(xiàng)的往來信件（包括電子郵件），以及對(duì)被審計(jì)單位文件記錄的摘要或復(fù)印件等。n審計(jì)

25、工作底稿通常不包括已被取代的審計(jì)工作底稿的草稿或財(cái)務(wù)報(bào)表的草稿、對(duì)不全面或初步思考的記錄、存在印刷錯(cuò)誤或其他錯(cuò)誤而作廢的文本，以及重復(fù)的文件記錄。3、審計(jì)工作底稿的歸整n對(duì)每項(xiàng)具體審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將審計(jì)工作底稿歸整為審計(jì)檔案。n審計(jì)工作底稿的歸檔期限為審計(jì)報(bào)告日后（審計(jì)業(yè)務(wù)中止后）六十天內(nèi)。n會(huì)計(jì)事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計(jì)報(bào)告日起，對(duì)審計(jì)工作底稿至少保存十年。永久檔案和當(dāng)期檔案永久檔案和當(dāng)期檔案n審計(jì)檔案分為永久檔案和當(dāng)期檔案。審計(jì)檔案分為永久檔案和當(dāng)期檔案。n永久檔案：記錄內(nèi)容相對(duì)穩(wěn)定，具有長(zhǎng)期保存價(jià)值。n當(dāng)期檔案：記錄內(nèi)容經(jīng)常變化，主要供當(dāng)期或下期審計(jì)使用。永久性檔案清單n審計(jì)項(xiàng)目管理審計(jì)項(xiàng)

26、目管理n被審計(jì)單位地址、主要聯(lián)系人、電話n參與項(xiàng)目的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師或?qū)＜业男彰?、住址n。n被審計(jì)單位背景資料被審計(jì)單位背景資料n組織結(jié)構(gòu)n各投資方簡(jiǎn)介n。n法律事項(xiàng)簡(jiǎn)介法律事項(xiàng)簡(jiǎn)介n有關(guān)設(shè)立經(jīng)營(yíng)的文件的復(fù)印件（如公司章程、批準(zhǔn)證書、營(yíng)業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記證等）n驗(yàn)資報(bào)告n。當(dāng)期檔案清單n溝通和報(bào)告相關(guān)工作底稿溝通和報(bào)告相關(guān)工作底稿n審計(jì)報(bào)告和經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表n與主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通和報(bào)告n。n審計(jì)完成階段工作底稿審計(jì)完成階段工作底稿n審計(jì)工作完成核對(duì)表n管理層聲明書原件n。n審計(jì)計(jì)劃階段工作底稿審計(jì)計(jì)劃階段工作底稿n總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃n對(duì)內(nèi)部審計(jì)職能的評(píng)價(jià)n。n特定項(xiàng)目審計(jì)程序表特定項(xiàng)目審

27、計(jì)程序表n舞弊n持續(xù)經(jīng)營(yíng)n。n進(jìn)一步審計(jì)程序工作底稿進(jìn)一步審計(jì)程序工作底稿n進(jìn)一步審計(jì)程序表n有關(guān)控制測(cè)試工作底稿n有關(guān)實(shí)質(zhì)性測(cè)試工作底稿二、審計(jì)工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍n（一）總體要求n應(yīng)當(dāng)使專業(yè)人士清楚了解：n1、按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍n2、實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果和獲取的審計(jì)證據(jù)n3、就重大事項(xiàng)得出的結(jié)論（二）審計(jì)工作底稿的基本要素n包括被審單位名稱、審計(jì)項(xiàng)目名稱、審計(jì)時(shí)間或期間、審計(jì)工程記錄、審計(jì)標(biāo)志及其說明、審計(jì)結(jié)論、索引號(hào)及頁次、編制者姓名及編制日期、復(fù)核者姓名及復(fù)核日期、其他應(yīng)說明事項(xiàng)。（三）記錄測(cè)試的特定項(xiàng)目或事項(xiàng)的識(shí)別特征n識(shí)別特征是指被測(cè)試的項(xiàng)目或事

28、項(xiàng)表現(xiàn)出的征象或標(biāo)志。n例：在對(duì)被審計(jì)單位生成的訂購單進(jìn)行細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能以訂購單的日期或編號(hào)作為測(cè)試訂購單的識(shí)別特征。（四）重大事項(xiàng)n重大事項(xiàng)通常包括：n引起特別風(fēng)險(xiǎn)的事項(xiàng)；n實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果，該結(jié)果表明財(cái)務(wù)信息可能存在重大錯(cuò)報(bào)，或需要修正以前對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)擬采取的應(yīng)對(duì)措施；n導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以實(shí)施必要審計(jì)程序的情形；n導(dǎo)致出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的事項(xiàng)。（五）編制人員和復(fù)核人員n審計(jì)工作的執(zhí)行人員及完成該項(xiàng)審計(jì)工作的日期n審計(jì)工作的復(fù)核人員及復(fù)核的日期和范圍審計(jì)工作底稿復(fù)核制度n復(fù)核的基本要點(diǎn)：n所引用的有關(guān)資料是否真實(shí)可靠；所獲取的審計(jì)證據(jù)是否充分適當(dāng)；審計(jì)判斷是否有理有據(jù)；審計(jì)結(jié)論是否恰當(dāng)。n三級(jí)復(fù)核制度：n注冊(cè)會(huì)計(jì)師（項(xiàng)目經(jīng)理）：一級(jí)復(fù)核，詳細(xì)復(fù)核。n部門經(jīng)理：二級(jí)復(fù)核，一般復(fù)核。n主任會(huì)計(jì)師：三級(jí)復(fù)核，重點(diǎn)復(fù)核。三、審計(jì)報(bào)告日后對(duì)審計(jì)工作底稿的變動(dòng)n在審計(jì)報(bào)告日后，如果發(fā)現(xiàn)例外情況要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施新的或追加的審計(jì)程序，或?qū)е伦?cè)會(huì)計(jì)師得出新的審計(jì)結(jié)論，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄：n遇到的例外情況；n實(shí)施的新的或追加的審計(jì)程序，獲取的審計(jì)證據(jù)以及得出的結(jié)論；n對(duì)審計(jì)工作底稿作出變動(dòng)及其復(fù)核的時(shí)間和人員。