企業(yè)會計準則第15號及指南——建造合同

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第一章 總則第 一 條 為 了 規(guī) 范 企 業(yè) （ 建 造 承 包 商 ， 下 同 ） 建 造 合 同 的 確 認 、 計 量和 相 關 信 息 的 披 露 ， 根 據(jù) 《 企 業(yè) 會 計 準 則 ——基 本 準 則 》 ,制 定 本 準 則 。第 二 條 建 造 合 同 ， 是 指 為 建 造 一 項 或 數(shù) 項 在 設 計 、 技 術(shù) 、 功 能 、 最終 用 途 等 方 面 密 切 相 關 的 資 產(chǎn) 而 訂 立 的 合 同 。第 三 條 建 造 合 同 分 為 固 定 造 價 合 同 和 成 本 加 成 合 同 。固 定 造 價 合 同 ， 是 指 按 照 固 定 的 合 同 價 或 固 定 單 價 確 定 工 程 價 款 的 建造 合 同 。成 本 加 成 合 同 ， 是 指 以 合 同 約 定 或 其 他 方 式 議 定 的 成 本 為 基 礎 ， 加 上該 成 本 的 一 定 比 例 或 定 額 費 用 確 定 工 程 價 款 的 建 造 合 同 。第 二 章 合 同 的 分 立 與 合 并第 四 條 企 業(yè) 通 常 應 當 按 照 單 項 建 造 合 同 進 行 會 計 處 理 。 但 是 ， 在 某 些 情況 下 ， 為 了 反 映 一 項 或 一 組 合 同 的 實 質(zhì) ， 需 要 將 單 項 合 同 進 行 分 立 或 將數(shù) 項 合 同 進 行 合 并 。第 五 條 一 項 包 括 建 造 數(shù) 項 資 產(chǎn) 的 建 造 合 同 ， 同 時 滿 足 下 列 條 件 的 ，每 項 資 產(chǎn) 應 當 分 立 為 單 項 合 同 ：（ 一 ） 每 項 資 產(chǎn) 均 有 獨 立 的 建 造 計 劃 ；（ 二 ） 與 客 戶 就 每 項 資 產(chǎn) 單 獨 進 行 談 判 ， 雙 方 能 夠 接 受 或 拒 絕 與 每 項資 產(chǎn) 有 關 的 合 同 條 款 ；（ 三 ） 每 項 資 產(chǎn) 的 收 入 和 成 本 可 以 單 獨 辨 認 。第 六 條 追 加 資 產(chǎn) 的 建 造 ， 滿 足 下 列 條 件 之 一 的 ， 應 當 作 為 單 項 合 同 ：（ 一 ） 該 追 加 資 產(chǎn) 在 設 計 、 技 術(shù) 或 功 能 上 與 原 合 同 包 括 的 一 項 或 數(shù) 項資 產(chǎn) 存 在 重 大 差 異 。（ 二 ） 議 定 該 追 加 資 產(chǎn) 的 造 價 時 ， 不 需 要 考 慮 原 合 同 價 款 。第 七 條 一 組 合 同 無 論 對 應 單 個 客 戶 還 是 多 個 客 戶 ， 同 時 滿 足 下 列條 件 的 ， 應 當 合 并 為 單 項 合 同 ：（ 一 ） 該 組 合 同 按 一 攬 子 交 易 簽 訂 ；（ 二 ） 該 組 合 同 密 切 相 關 ， 每 項 合 同 實 際 上 已 構(gòu) 成 一 項 綜 合 利 潤 率 工程 的 組 成 部 分 ； （ 三 ） 該 組 合 同 同 時 或 依 次 履 行 。第 三 章 合 同 收 入第 八 條 合 同 收 入 應 當 包 括 下 列 內(nèi) 容 ：（ 一 ） 合 同 規(guī) 定 的 初 始 收 入 ；（ 二 ） 因 合 同 變 更 、 索 賠 、 獎 勵 等 形 成 的 收 入 。第 九 條 合 同 變 更 ， 是 指 客 戶 為 改 變 合 同 規(guī) 定 的 作 業(yè) 內(nèi) 容 而 提 出 的 調(diào)整 。 合 同 變 更 款 同 時 滿 足 下 列 條 件 的 ， 才 能 構(gòu) 成 合 同 收 入 ：（ 一 ） 客 戶 能 夠 認 可 因 變 更 而 增 加 的 收 入 ；（ 二 ） 該 收 入 能 夠 可 靠 地 計 量 。第 十 條 索 賠 款 ， 是 指 因 客 戶 或 第 三 方 的 原 因 造 成 的 、 向 客 戶 或 第 三方 收 取 的 、 用 以 補 償 不 包 括 在 合 同 造 價 中 成 本 的 款 項 。 索 賠 款 同 時 滿 足 下列 條 件 的 ， 才 能 構(gòu) 成 合 同 收 入 ：（ 一 ） 根 據(jù) 談 判 情 況 ， 預 計 對 方 能 夠 同 意 該 項 索 賠 ；（ 二 ） 對 方 同 意 接 受 的 金 額 能 夠 可 靠 地 計 量 。第 十 一 條 獎 勵 款 ， 是 指 工 程 達 到 或 超 過 規(guī) 定 的 標 準 ， 客 戶 同 意 支 付的 額 外 款 項 。 獎 勵 款 同 時 滿 足 下 列 條 件 的 ， 才 能 構(gòu) 成 合 同 收 入 ：（ 一 ） 根 據(jù) 合 同 目 前 完 成 情 況 ， 足 以 判 斷 工 程 進 度 和 工 程 質(zhì) 量 能 夠 達到 或 超 過 規(guī) 定 的 標 準 ；（ 二 ） 獎 勵 金 額 能 夠 可 靠 地 計 量 。第 四 章 合 同 成 本第 十 二 條 合 同 成 本 應 當 包 括 從 合 同 簽 訂 開 始 至 合 同 完 成 止 所 發(fā) 生 的 、與 執(zhí) 行 合 同 有 關 的 直 接 費 用 和 間 接 費 用 。第 十 三 條 合 同 的 直 接 費 用 應 當 包 括 下 列 內(nèi) 容 ：（ 一 ） 耗 用 的 材 料 費 用 ；（ 二 ） 耗 用 的 人 工 費 用 ；（ 三 ） 耗 用 的 機 械 使 用 費 ；（ 四 ） 其 他 直 接 費 用 ， 指 其 他 可 以 直 接 計 入 合 同 成 本 的 費 用 。第 十 四 條 間 接 費 用 是 企 業(yè) 下 屬 的 施 工 單 位 或 生 產(chǎn) 單 位 為 組 織 和 管 理施 工 生 產(chǎn) 活 動 所 發(fā) 生 的 費 用 。第 十 五 條 直 接 費 用 在 發(fā) 生 時 直 接 計 入 合 同 成 本 ， 間 接 費 用 在 資 產(chǎn) 負債 表 日 按 照 系 統(tǒng) 、 合 理 的 方 法 分 攤 計 入 合 同 成 本 。第 十 六 條 合 同 完 成 后 處 置 殘 余 物 資 取 得 的 收 益 等 與 合 同 有 關 的 零 星收 益 ， 應 當 沖 減 合 同 成 本 。第 十 七 條 合 同 成 本 不 包 括 應 當 計 入 當 期 損 益 的 管 理 費 用 、 銷 售 費 用和 財 務 費 用 。因 訂 立 合 同 而 發(fā) 生 的 有 關 費 用 ， 應 當 直 接 計 入 當 期 損 益 。第 五 章 合 同 收 入 與 合 同 費 用 的 確 認第 十 八 條 在 資 產(chǎn) 負 債 表 日 ， 建 造 合 同 的 結(jié) 果 能 夠 可 靠 估 計 的 ， 應 當根 據(jù) 完 工 百 分 比 法 確 認 合 同 收 入 和 合 同 費 用 。完 工 百 分 比 法 ， 是 指 根 據(jù) 合 同 完 工 進 度 確 認 收 入 與 費 用 的 方 法 。第 十 九 條 固 定 造 價 合 同 的 結(jié) 果 能 夠 可 靠 估 計 ， 是 指 同 時 滿 足 下 列 條件 ：（ 一 ） 合 同 總 收 入 能 夠 可 靠 地 計 量 ；（ 二 ） 與 合 同 相 關 的 經(jīng) 濟 利 益 很 可 能 流 入 企 業(yè) ；（ 三 ） 實 際 發(fā) 生 的 合 同 成 本 能 夠 清 楚 地 區(qū) 分 和 可 靠 地 計 量 ；（ 四 ） 合 同 完 工 進 度 和 為 完 成 合 同 尚 需 發(fā) 生 的 成 本 能 夠 可 靠 地 確 定 。第 二 十 條 成 本 加 成 合 同 的 結(jié) 果 能 夠 可 靠 估 計 ， 是 指 同 時 滿 足 下 列條 件 ：（ 一 ） 與 合 同 相 關 的 經(jīng) 濟 利 益 很 可 能 流 入 企 業(yè) ；（ 二 ） 實 際 發(fā) 生 的 合 同 成 本 能 夠 清 楚 地 區(qū) 分 和 可 靠 地 計 量 。第 二 十 一 條 企 業(yè) 確 定 合 同 完 工 進 度 可 以 選 用 下 列 方 法 ：（ 一 ） 累 計 實 際 發(fā) 生 的 合 同 成 本 占 合 同 預 計 總 成 本 的 比 例 。（ 二 ） 已 經(jīng) 完 成 的 合 同 工 作 量 占 合 同 預 計 總 工 作 量 的 比 例 。（ 三 ） 實 際 測 定 的 完 工 進 度 。第 二 十 二 條 采 用 累 計 實 際 發(fā) 生 的 合 同 成 本 占 合 同 預 計 總 成 本 的 比 例確 定 合 同 完 工 進 度 的 ， 累 計 實 際 發(fā) 生 的 合 同 成 本 不 包 括 下 列 內(nèi) 容 ：（ 一 ） 施 工 中 尚 未 安 裝 或 使 用 的 材 料 成 本 等 與 合 同 未 來 活 動 相 關 的 合同 成 本 。（ 二 ） 在 分 包 工 程 的 工 作 量 完 成 之 前 預 付 給 分 包 單 位 的 款 項 。第 二 十 三 條 在 資 產(chǎn) 負 債 表 日 ， 應 當 按 照 合 同 總 收 入 乘 以 完 工 進 度 扣除 以 前 會 計 期 間 累 計 已 確 認 收 入 后 的 金 額 ， 確 認 為 當 期 合 同 收 入 ； 同 時 ，按 照 合 同 預 計 總 成 本 乘 以 完 工 進 度 扣 除 以 前 會 計 期 間 累 計 已 確 認 費 用 后 的金 額 ， 確 認 為 當 期 合 同 費 用 。第 二 十 四 條 當 期 完 成 的 建 造 合 同 ， 應 當 按 照 實 際 合 同 總 收 入 扣 除 以前 會 計 期 間 累 計 已 確 認 收 入 后 的 金 額 ， 確 認 為 當 期 合 同 收 入 ； 同 時 按 照 累計 實 際 發(fā) 生 的 合 同 成 本 扣 除 以 前 會 計 期 間 累 計 已 確 認 費 用 后 的 金 額 ， 確 認為 當 期 合 同 費 用 。第 二 十 五 條 建 造 合 同 的 結(jié) 果 不 能 可 靠 估 計 的 ， 應 當 分 別 下 列 情 況 處理 ：（ 一 ） 合 同 成 本 能 夠 收 回 的 ， 合 同 收 入 根 據(jù) 能 夠 收 回 的 實 際 合 同 成 本予 以 確 認 ， 合 同 成 本 在 其 發(fā) 生 的 當 期 確 認 為 合 同 費 用 。（ 二 ） 合 同 成 本 不 可 能 收 回 的 ， 在 發(fā) 生 時 立 即 確 認 為 合 同 費 用 ， 不 確認 合 同 收 入 。第 二 十 六 條 使 建 造 合 同 的 結(jié) 果 不 能 可 靠 估 計 的 不 確 定 因 素 不 復 存 在的 ， 應 當 按 照 本 準 則 第 十 八 條 的 規(guī) 定 確 認 與 建 造 合 同 有 關 的 收 入 和 費 用 。第 二 十 七 條 合 同 預 計 總 成 本 超 過 合 同 總 收 入 的 ， 應 當 將 預 計 損 失 確認 為 當 期 費 用 。第 六 章 披 露第 二 十 八 條 企 業(yè) 應 當 在 附 注 中 披 露 與 建 造 合 同 有 關 的 下 列 信 息 ：（ 一 ） 各 項 合 同 總 金 額 ， 以 及 確 定 合 同 完 工 進 度 的 方 法 。（ 二 ） 各 項 合 同 累 計 已 發(fā) 生 成 本 、 累 計 已 確 認 毛 利 （ 或 虧 損 ） 。（ 三 ） 各 項 合 同 已 辦 理 結(jié) 算 的 價 款 金 額 。（ 四 ） 當 期 預 計 損 失 的 原 因 和 金 額 。自 2018 年 1 月 1 日起施行《 企業(yè)會計準則第 14 號—— 收入》（財會〔2017〕22 號修訂），本建造合同準則不再執(zhí)行。《 企 業(yè) 會 計 準 則 ——建 造 合 同 》 指 南一 、 基 本 要 求（ 一 ） 應 當 正 確 確 定 各 項 建 造 合 同 的 會 計 核 算 對 象 。 正 確 確 定 各 項 建造 合 同 的 會 計 核 算 對 象 ， 是 正 確 核 算 和 反 映 建 造 合 同 損 益 的 關 鍵 。 企 業(yè) 與客 戶 簽 訂 的 建 造 合 同 有 其 多 樣 性 ， 通 常 ， 建 造 一 項 資 產(chǎn) 要 簽 訂 一 個 合 同 ，有 時 ， 建 造 數(shù) 項 資 產(chǎn) 只 簽 訂 一 個 合 同 ， 或 者 為 建 造 一 項 資 產(chǎn) 或 數(shù) 項 資 產(chǎn) 而同 時 簽 訂 一 組 合 同 。 在 上 述 情 況 下 ， 對 同 一 企 業(yè) 來 講 ， 確 定 不 同 的 會 計 核算 對 象 ， 會 產(chǎn) 生 不 同 的 核 算 結(jié) 果 。 例 如 ， 某 建 造 承 包 商 同 時 簽 訂 了 一 組 建造 合 同 ， 在 執(zhí) 行 合 同 中 ， 有 的 可 能 盈 利 ， 有 的 可 能 虧 損 ， 如 果 將 該 組 合 同單 獨 分 別 核 算 或 合 并 在 一 起 核 算 ， 就 會 產(chǎn) 生 不 同 的 損 益 。 因 此 ， 為 了 正 確核 算 建 造 合 同 的 損 益 ， 防 止 人 為 操 縱 利 潤 ， 本 準 則 對 此 專 門 作 了 相 應 的 規(guī)定 。 一 般 情 況 下 ， 企 業(yè) 應 以 所 訂 立 的 單 項 合 同 為 對 象 ， 分 別 計 量 和 確 認 各單 項 合 同 的 收 入 、 費 用 和 利 潤 。 如 果 一 項 合 同 包 括 建 造 多 項 資 產(chǎn) ， 或 為 建造 一 項 或 數(shù) 項 資 產(chǎn) 而 簽 訂 一 組 合 同 ， 企 業(yè) 應 按 本 準 則 規(guī) 定 的 合 同 分 立 和合 并 的 原 則 ， 正 確 確 定 建 造 合 同 的 會 計 核 算 對 象 。（ 二 ） 必 須 合 理 判 斷 建 造 合 同 的 結(jié) 果 能 否 可 靠 地 估 計 。 在 計 量 和 確認 建 造 合 同 的 收 入 和 費 用 時 ， 首 先 應 根 據(jù) 本 準 則 規(guī) 定 的 判 斷 建 造 合 同 的 結(jié)果 能 否 可 靠 估 計 的 標 準 ， 判 斷 建 造 合 同 的 結(jié) 果 能 否 可 靠 地 估 計 。 如 果 建 造合 同 的 結(jié) 果 能 夠 可 靠 地 估 計 ， 應 在 資 產(chǎn) 負 債 表 日 根 據(jù) 完 工 百 分 比 法 確 認當 期 的 合 同 收 入 和 費 用 。 如 果 建 造 合 同 的 結(jié) 果 不 能 可 靠 地 估 計 ， 則 不 能 根據(jù) 完 工 百 分 比 法 確 認 合 同 收 入 和 費 用 ， 而 應 區(qū) 別 以 下 兩 種 情 況 進 行 處 理 ：（ 1） 合 同 成 本 能 夠 收 回 的 ， 合 同 收 入 根 據(jù) 能 夠 收 回 的 實 際 合 同 成 本 加以 確 認 ， 合 同 成 本 在 發(fā) 生 的 當 期 確 認 為 費 用 ；（ 2） 合 同 成 本 不 能 收 回 的 ， 應 在 發(fā) 生 時 立 即 確 認 為 費 用 ， 不 確 認 收 入 。對 一 項 建 造 合 同 而 言 ， 如 果 合 同 預 計 總 成 本 大 于 合 回 總 收 入 ， 應 將 預 計損 失 立 即 確 認 為 當 期 費 用 。（ 三 ） 必 須 做 好 建 造 合 同 成 本 核 算 的 各 項 基 礎 工 作 。 建 立 各 種 財 產(chǎn) 物資 的 收 發(fā) 、 領 退 、 轉(zhuǎn) 移 、 報 廢 、 清 查 制 度 ， 建 立 、 健 全 與 成 本 核 算 有 關 的各 項 原 始 記 錄 和 工 程 量 統(tǒng) 計 制 度 ， 制 定 或 修 訂 工 時 、 材 料 、 費 用 等 各 項 內(nèi)部 消 耗 定 額 ； 完 善 各 種 計 量 檢 測 設 施 ， 嚴 格 計 量 檢 驗 制 度 ， 使 成 本 核 算 具有 可 靠 的 基 礎 。（ 四 ） 必 須 準 確 計 算 合 同 成 本 。 對 于 為 完 成 合 同 實 際 發(fā) 生 的 合 同 成 本必 須 及 時 、 準 確 地 進 行 歸 集 和 登 記 ， 對 于 為 完 成 合 同 尚 需 發(fā) 生 的 成 本 必 須進 行 科 學 、 合 理 地 預 計 。 應 當 劃 清 當 期 成 本 與 下 期 成 本 的 界 限 ， 不 同 成本 核 算 對 象 之 間 成 本 的 界 限 ， 未 完 合 同 成 本 與 已 完 合 同 成 本 的 界 限 。 不 得以 估 計 成 本 、 預 算 成 本 或 計 劃 成 本 代 替 實 際 成 本 。（ 五 ） 必 須 真 實 、 準 確 、 及 時 、 系 統(tǒng) 地 核 算 和 反 映 實 施 建 造 合 同 所 發(fā)生 的 各 項 經(jīng) 濟 業(yè) 務 。 應 根 據(jù) 實 施 建 造 合 同 所 發(fā) 生 的 經(jīng) 濟 業(yè) 務 ， 準 確 、 及 時地 登 記 合 同 發(fā) 生 的 實 際 成 本 、 已 辦 理 結(jié) 算 的 工 程 價 款 和 實 際 已 收 取 的 工 程價 款 ， 并 根 據(jù) 工 程 施 工 進 展 情 況 ， 準 確 地 確 定 合 同 完 工 進 度 ， 計 量 和 確 認當 期 的 合 同 收 入 和 費 用 。 如 果 建 造 合 同 預 計 發(fā) 生 虧 損 ， 應 計 提 損 失 準 備 。對 于 上 述 會 計 事 項 ， 可 設 置 下 列 會 計 科 目 進 行 帳 務 處 理 ：1． 設 置 “工 程 施 工 ”科 目 （ 建 筑 安 裝 企 業(yè) 使 用 ） 或 “生 產(chǎn) 成 本 ”科 目（ 船 舶 等 制 造 企 業(yè) 使 用 ） ， 核 算 實 際 發(fā) 生 的 合 同 成 本 和 合 同 毛 利 。 實 際 發(fā)生 的 合 同 成 本 和 確 認 的 合 同 毛 利 記 入 本 科 目 的 借 方 ， 確 認 的 合 同 虧 損 記 入本 科 目 的 貸 方 ， 合 同 完 成 后 ， 本 科 目 與 “工 程 結(jié) 算 ”科 目 對 沖 后 結(jié) 平 。2． 設 置 “工 程 結(jié) 算 ”科 目 ， 核 算 根 據(jù) 合 同 完 工 進 度 已 向 客 戶 開 出 工 程 價款 結(jié) 算 帳 單 辦 理 結(jié) 算 的 價 款 。 本 科 目 是 “工 程 施 工 ”或 “生 產(chǎn) 成 本 ”科 目 的備 抵 科 目 ， 已 向 客 戶 開 出 工 程 價 款 結(jié) 算 帳 單 辦 理 結(jié) 算 的 款 項 記 入 本 科 目的 貸 方 ， 合 同 完 成 后 ， 本 科 目 與 “工 程 施 工 ”或 “生 產(chǎn) 成 本 ”科 目 對 沖 后 結(jié)平 。3． 設 置 “應 收 帳 款 ”科 目 ， 核 算 應 收 和 實 際 已 收 的 進 度 款 ， 預 收 的 備 料款 也 在 本 科 目 核 算 。 已 向 客 戶 開 出 工 程 價 款 結(jié) 算 帳 單 應 收 的 工 程 進 度 款記 入 本 科 目 的 借 方 ， 預 收 的 備 料 款 和 實 際 收 到 的 工 程 進 度 款 記 入 本 科 目 的貸 方 。4． 設 置 “主 營 業(yè) 務 收 入 ”科 目 ， 核 算 當 期 確 認 的 合 同 收 入 。 當 期 確 認 的合 同 收 入 記 入 本 科 目 的 貸 方 ， 期 末 ， 將 本 科 目 的 余 額 全 部 轉(zhuǎn) 入 “本 年 利潤 ”科 目 ， 結(jié) 轉(zhuǎn) 后 ， 本 科 目 應 無 余 額 。5． 設 置 “主 營 業(yè) 務 成 本 ”科 目 ， 核 算 當 期 確 認 的 合 同 費 用 。 當 期 確 認 的合 同 費 用 記 入 本 科 目 的 借 方 ， 期 末 ， 將 本 科 目 的 余 額 全 部 轉(zhuǎn) 入 “本 年 利潤 ”科 目 ， 結(jié) 轉(zhuǎn) 后 ， 本 科 目 應 無 余 額 。6．設置 “合同預計損失”科目。核算當期確認的合同預計損失。當期確認的合同預計損失，記入本科目的借方，期末，將本科目的余額全部轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后，本科目應無余額。7．設置 “預計損失準備”科目，核算建造合同計提的損失準備。在建合同計提的損失準備，記入本科目的貸方，在建合同完工后，應將本科目的余額調(diào)整“主營業(yè)務成本”科目。二.說明（一）關于引言本準則規(guī)范建造承包商建造工程合同的會計核算和相關信息的披露。這里所講的建造承包商，是指根據(jù)合同為客戶建造工程（或大型資產(chǎn)）的企業(yè)，如承包建造房屋、建筑物的建筑安裝企業(yè)、承包建造船舶、飛機和大型機械設備的制造企業(yè)。由于建造合同的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計年度，因此，本準則的主要問題是將合同收入和合同成本分配計入實施工程的各個會計年度。根據(jù)《中華人民共和國會計法》的規(guī)定，“會計年度自公歷 1 月 1 日起至 12 月31 日止” 。建造合同的施工期較長，通常要跨越一個會計年度，為了及時反映各年度的經(jīng)營成果和財務狀況，一般情況下，不能等到合同工程完工時才確認收入和費用，而應按照權(quán)責發(fā)生制的要求，遵循配比原則，在合同實施過程中，按照一定的方法，合理確認各年的收入和費用。在一個會計年度內(nèi)完成的建造合同，應在完成時確認合同收入和合同費用。例如，某建造合同于 1997 年 1 月 5 日開工，1997 年 12 月 20 日完工。企業(yè)應于 1997 年 12 月 20 日確認該項合同的收入和費用。（二）關于定義1．建造合同。建造合同是指為建造一項資產(chǎn)或者在設計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關的數(shù)項資產(chǎn)而訂立的合同。這里所講的資產(chǎn)，是指房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物以及船舶、飛機、大型機械設備等。所建造的資產(chǎn)從其功能和最終用途看，可分為兩類：一類是建成后就可投入使用和單獨發(fā)揮作用的單項工程，如房屋、橋梁、船舶等；另一類是在設計、技術(shù)、功能和最終用途等方面密切相關的由數(shù)項資產(chǎn)構(gòu)成的建設項目，只有這些資產(chǎn)全部建成投入使用時，才能整體發(fā)揮效益。如承建一個發(fā)電廠，該項目由鍋爐房、發(fā)電室、冷卻塔等幾個單項工程構(gòu)成，只有各單項工程全部建成投入使用時，發(fā)電廠才能正常運轉(zhuǎn)和發(fā)電。建造合同屬于經(jīng)濟合同范疇，但它不同于一般的材料采購合同和勞務合同，而有其自身的特征，主要表現(xiàn)在：（ 1） 先 有 買 主 （ 即 客 戶 ） ， 后 有 標 底 （ 即 資 產(chǎn) ） 。 建 造 資 產(chǎn) 的 造 價 在簽 訂 合 同 時 已 經(jīng) 確 定 ；（ 2） 資 產(chǎn) 的 建 設 期 長 ， 一 般 都 要 跨 越 一 個 會 計 年 度 ， 有 的 長 達 數(shù) 年 ；（ 3） 所 建 造 的 資 產(chǎn) 體 積 大 ， 造 價 高 ；（ 4） 建 造 合 同 一 般 為 不 可 取 消 的 合 同 。2． 固 定 造 價 合 回 。 固 定 造 價 合 同 是 指 按 照 固 定 的 合 同 價 或 固 定 單 價 確定 工 程 價 款 的 建 造 合 同 。 例 如 ， 某 建 造 承 包 商 與 一 客 戶 簽 訂 一 項 建 造 合同 ， 為 客 戶 建 造 一 座 辦 公 大 樓 ， 合 同 規(guī) 定 建 造 辦 公 大 樓 的 總 造 價 為1000 萬 元 。 該 項 合 同 即 是 固 定 造 價 合 回 。 再 例 如 ， 某 建 造 承 包 商 與 一客 戶 簽 訂 一 項 建 造 合 同 ， 為 客 戶 建 造 一 條 80 公 里 的 高 速 公 路 ， 合 同 規(guī)定 每 公 里 單 價 為 500 萬 元 。 該 項 合 同 也 是 固 定 造 價 合 同 。3． 成 本 加 成 合 同 。 成 本 加 成 合 同 是 指 以 合 同 允 許 或 其 他 方 式 議 定 的 成本 為 基 礎 ， 加 上 該 成 本 的 一 定 比 例 或 定 額 費 用 確 定 工 程 價 款 的 建 造 合 同 。例 如 ， 某 建 造 承 包 商 與 一 客 戶 簽 訂 一 項 建 造 合 同 ， 為 客 戶 建 造 一 艘 船 舶 ，雙 方 商 定 以 建 造 該 艘 船 舶 的 實 際 成 本 為 基 礎 ， 合 同 總 價 款 以 實 際 成 本 加 上實 際 成 本 的 1％ 計 取 。 該 項 合 同 即 是 成 本 加 成 合 同 。 再 例 如 ， 某 建 造 承 包商 與 一 客 戶 簽 訂 一 項 建 造 合 同 ， 為 客 戶 建 造 一 段 地 鐵 ， 合 同 規(guī) 定 以 建 造 該段 地 鐵 的 實 際 成 本 為 基 礎 ， 另 加 800 萬 元 計 取 工 程 價 款 。 該 項 合 同 也 為成 本 加 成 合 同 。4． 完 工 百 分 比 法 。 完 工 百 分 比 法 是 指 根 據(jù) 合 同 完 工 進 度 確 認 收 入 和 費用 的 方 法 。 根 據(jù) 這 種 方 法 ， 合 同 收 入 應 與 為 達 到 完 工 進 度 而 發(fā) 生 的 合 同 成本 相 配 比 ， 以 反 映 當 期 已 完 工 部 分 的 合 同 收 入 、 費 用 和 利 潤 。 這 種 方 法 能為 報 表 使 用 者 提 供 有 關 合 同 進 度 及 本 期 業(yè) 績 的 有 用 信 息 。采 用 完 工 百 分 比 法 確 認 合 同 收 入 和 費 用 的 前 提 是 ， 該 項 建 造 合 同 的 結(jié)果 能 夠 可 靠 地 估 計 。 只 有 在 建 造 合 同 的 結(jié) 果 能 夠 可 靠 地 估 計 時 ， 才 能 采 用完 工 百 分 比 法 確 認 合 同 收 入 和 費 用 ， 反 之 ， 則 不 能 采 用 完 工 百 分 比 法 確 認合 同 收 入 和 費 用 。 采 用 完 工 百 分 比 法 確 認 合 同 收 入 和 費 用 的 關 鍵 是 ， 確 定合 同 完 工 進 度 。 本 準 則 規(guī) 定 了 確 定 合 同 完 工 進 度 的 三 種 方 法 。（ 三 ） 關 于 合 同 分 立 與 合 同 合 并本準則有關合同分立與合同合并的條款，實際上是確定建造合同會計核算對象的規(guī)范。確定建造合同會計核算對象，對于準確核算建造合同的損益有十分重要的意義。一般情況下，企業(yè)應以所訂立的單項合同為對象，分別計量和確認各單項合同的收入、費用和利潤。如果一項合同包括建造多項資產(chǎn)，本準則規(guī)定了合同分立的條款，企業(yè)應按本準則規(guī)定的合同分立的原則，確定建造合同的會計核算對象；如果為建造一項或數(shù)項資產(chǎn)而簽訂一組合同，本準則規(guī)定了合同合并的條款，企業(yè)應按本準則規(guī)定的合同合并的原則，確定建造合同的會計核算對象。1．合同分立。如果一項建造合同包括建造數(shù)項資產(chǎn)，在同時具備下列條件的情況下，每項資產(chǎn)應分立為單項合同處理：（1 ）每項資產(chǎn)均有獨立的建造計劃；（2 ）建造承包商與客戶就每項資產(chǎn)單獨進行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項資產(chǎn)有關的合同條款；（3 ）每項資產(chǎn)的收入和成本可單獨辨認。如果不同時具備上述三個條件，則不能將建造合同進行分立，而應仍將其作為一個合同進行會計處理。例如：某建筑公司與一客戶簽訂一項建造合同，該合同規(guī)定，建筑公司為客戶建造一揀房屋 和一座食堂。在簽訂合同時，建筑公司與客戶分別就所建房屋 和食堂進行談判，并達成一致意見；房屋的工程造價為 400 萬元，食堂的工程造價為 150 萬元。房屋和食堂均有獨立的施工圖預算，房屋的預算成本為 370萬元，食堂的預算成本為 130 萬元。根據(jù)上述資料分析：由于房屋和食堂均有獨立的施工圖預算，表明符合條件（1）；由于在簽訂合同時，建筑公司與客戶分別就所建房屋和食堂進行談判，并達成一致意見，表明符合條件（2）；由于房屋和食堂均有單獨的造價和預算成本，表明符合條件（3）。因此，該項建造合同同時符合合同分立的條件，建筑公司應將建造房屋和食堂分立為兩個單項合同進行會計處理。假 如 該 項 建 造 合 同 中 ， 沒 有 明 確 規(guī) 定 房 屋 和 食 堂 各 自 的 工 程 造 價 ， 而是 以 550 萬 元 的 總 金 額 簽 訂 了 該 項 合 同 ， 也 未 作 出 各 自 的 預 算 成 本 。這 時 ， 不 符 合 條 件 （ 3） ， 建 筑 公 司 不 能 將 該 項 建 造 合 同 分 立 為 兩 個 單 項合 同 ， 而 應 作 為 一 個 單 項 合 同 進 行 會 計 處 理 。2．合同合并。一組合同無論對應單個客戶還是幾個客戶，在同時具備下列條件的情況下，應合并為單項合同處理：（1 ）該組合同按一攬子交易簽訂；（2 ）該組合同密切相關，每項合同實際上已構(gòu)成一項綜合利潤率工程的組成部分；（3 ）該組合同同時或依次履行。如果不同時符合上述三個條件，則不能將該組合同進行合并，而應以各單項合同進行會計處理。例如，某建造承包商為承包建造一個冶煉廠而與客戶一攬子簽訂了三項建造合同，這三項合同分別是建造一個選礦車間、一個冶煉車間和一個工業(yè)污水處理系統(tǒng)。根據(jù)合同規(guī)定，這三個工程將由該建造承包商同時施工，并根據(jù)整個項目的施工進度辦理價款結(jié)算。根據(jù)上述資料分析：由于這三項建造合同是一攬子簽訂的，表明符合條件（1）；對客戶而言，只有這三項合同全部完工交付使用時，該冶煉廠才能投料生產(chǎn)，發(fā)揮效益。對建造承包商而言，這三項合同的各自完工進度，直接關系到整個建設項目的完工進度和價款結(jié)算，由于在同一施工地點同時施工，建造承包商對工程施工人員和工程用料實行統(tǒng)一管理。因此，該組合同密切相關，已構(gòu)成一項綜合利潤率工程項目，表明符合條件（2）；該組合同同時履行，表明符合條件（3 ）。因此，這三項建造合同符合合同合并的三個條件，該建造承包商應將該組合同合并為一個合同進行會計處理，統(tǒng)一核算該組合同的損益。（四 ） 關 于 合 同 收 入1． 本 準 則 第 7 條 規(guī) 定 了 合 同 收 入 的 組 成 內(nèi) 容 。 合 同 收 入 包 括 兩 部 分內(nèi) 容 ：（ 1） 合 同 中 規(guī) 定 的 初 始 收 入 ， 即 建 造 承 包 商 與 客 戶 在 雙 方 簽 訂 的 合 同中 最 初 商 訂 的 合 同 總 金 額 ， 它 構(gòu) 成 了 合 同 收 入 的 基 本 內(nèi) 容 。（ 2） 因 合 同 變 更 、 索 賠 、 獎 勵 等 形 成 的 收 入 ， 這 部 分 收 入 并 不 構(gòu) 成 合同 雙 方 在 簽 訂 合 同 時 已 在 合 同 中 商 訂 的 合 同 總 金 額 ， 而 是 在 執(zhí) 行 合 同 過 程中 由 于 合 同 變 更 、 索 賠 、 獎 勵 等 原 因 而 形 成 的 追 加 收 入 。 建 造 承 包 商 不 能隨 意 確 認 這 部 分 收 入 ， 只 有 在 符 合 規(guī) 定 條 件 時 才 能 構(gòu) 成 合 同 總 收 入 。2． 本 準 則 第 8 條 規(guī) 定 了 合 同 收 入 的 計 量 ， 即 合 同 收 入 應 以 收 到 或 應 收的 工 程 價 款 計 量 。 這 里 所 說 的 “工 程 價 款 ”， 是 指 建 造 合 同 的 總 金 額 或 總造 價 。3． 本 準 則 第 9 條 是 對 合 同 變 更 的 進 一 步 說 明 以 及 確 認 合 同 變 更 收 入 的標 準 。（ 1） 合 同 變 更 ， 合 同 變 更 是 指 客 戶 為 改 變 合 同 規(guī) 定 的 作 業(yè) 內(nèi) 容 而 提出 的 調(diào) 整 。 例 如 ， 某 建 造 承 包 商 與 一 客 戶 簽 訂 了 一 份 金 額 為 5000 萬 元的 固 定 造 價 合 同 ， 建 造 一 座 圖 書 館 ， 合 同 規(guī) 定 的 建 設 期 為 三 年 。 第 二 年 ，客 戶 改 變 部 分 設 計 ， 要 求 建 造 承 包 商 將 原 設 計 中 采 用 的 木 門 窗 改 為 采 用 鋁合 金 門 窗 ， 并 同 意 增 加 變 更 收 入 50 萬 元 。 這 一 事 項 就 是 合 回 變 更 的 例子 。（ 1） 因 合 同 變 更 而 增 加 的 收 入 ， 應 在 同 時 具 備 下 列 條 件 時 予 以 確 認① 客 戶 能 夠 認 可 因 變 更 而 增 加 的 收 入 ；② 收 入 能 夠 可 靠 地 計 量 。如 果 不 同 時 具 備 上 述 兩 個 條 件 ， 則 不 確 認 變 更 收 入 。例 如 ， 上 例 中 ， 該 項 建 造 合 同 的 初 始 收 入 為 5000 萬 元 。 變 更 收 入50 萬 元 ， 符 合 上 述 兩 個 條 件 ， 建 造 承 包 商 便 可 在 第 二 年 將 因 合 同 變 更 而 增加 的 收 入 50 萬 元 確 認 為 合 同 收 入 的 組 成 部 分 。 第 二 年 的 合 同 總 收 入 應 為5000＋ 50＝ 5050（ 萬 元 ） 。 假 如 客 戶 承 認 因 變 更 而 增 加 收 入 ， 但 雙 方只 達 成 增 加 金 額 為 20 萬 元 ， 則 只 能 將 20 萬 元 確 認 為 合 同 收 入 的 組 成 部分 ， 第 二 年 的 合 同 總 收 入 應 為 5000＋ 20＝ 5020（ 萬 元 ） 。4． 本 準 則 第 10 條 是 對 索 賠 款 的 進 一 步 說 明 以 及 確 認 索 賠 款 收 入 的 標準 。（ 1） 索 賠 款 。 索 賠 款 是 指 因 客 戶 或 第 三 方 的 原 因 造 成 的 、 由 建 造 承 包商 向 客 戶 或 第 三 方 收 取 的 、 用 于 補 償 不 包 括 在 合 同 造 價 中 的 成 本 的 款 項 。例 如 ， 某 建 造 承 包 商 與 一 客 戶 簽 訂 了 一 份 金 額 為 8000 萬 元 的 建 造 合 同 ，建 造 一 座 水 電 站 。 合 同 規(guī) 定 的 建 設 期 是 1995 年 3 月 至 1998 年 8 月 ，同 時 規(guī) 定 ， 發(fā) 電 機 由 客 戶 采 購 ， 于 1997 年 8 月 交 付 建 造 承 包 商 進 行 安裝 。 該 項 合 同 在 執(zhí) 行 過 程 中 ， 客 戶 于 1998 年 1 月 才 將 發(fā) 電 機 交 付 建 造承 包 商 。 建 造 承 包 商 因 客 戶 交 貨 延 期 要 求 客 戶 支 付 延 誤 工 期 款 100 萬元 。 這 一 事 項 即 為 發(fā) 生 索 賠 款 的 例 子 。（ 2） 因 索 賠 款 而 形 成 的 收 入 ， 應 在 同 時 具 備 下 列 條 件 時 予 以 確 認 ：① 根 據(jù) 談 判 情 況 ， 預 計 對 方 能 夠 同 意 這 項 索 賠 ；② 對 方 同 意 接 受 的 金 額 能 夠 可 靠 地 計 量 。如 果 不 同 時 具 備 上 述 條 件 ， 則 不 能 確 認 索 賠 款 收 入 。例 如 ， 上 例 中 ， 該 項 建 造 合 同 的 初 始 收 入 為 8000 萬 元 。 根 據(jù) 雙 方談 判 情 況 ， 客 戶 同 意 向 建 造 承 包 商 支 付 延 誤 工 期 款 100 萬 元 。 索 賠 款100 萬 元 ， 符 合 上 述 兩 個 條 件 ， 建 造 承 包 商 便 可 于 1998 年 將 因 索 賠 而增 加 的 收 入 100 萬 元 確 認 為 合 同 收 入 的 組 成 部 分 。 1998 年 該 項 建 造 合同 的 總 收 入 應 為 8000＋ 100＝ 8100（ 萬 元 ） 。 假 如 客 戶 不 同 意 支 付 延 誤工 期 款 ， 則 不 能 將 100 萬 元 計 入 合 同 總 收 入 ， 合 同 總 收 入 仍 為 8000萬 元 。 假 如 客 戶 同 意 這 項 索 賠 ， 但 只 同 意 支 付 延 誤 工 期 款 50 萬 元 ， 建造 承 包 商 只 能 將 50 萬 元 確 認 為 合 同 收 入 的 組 成 部 分 。 在 這 種 情 況 下 ，1998 年 該 項 建 造 合 同 的 總 收 入 應 為 8000＋ 50＝ 8050（ 萬 元 ） 。5． 本 準 則 第 11 條 是 對 獎 勵 款 的 進 一 步 說 明 以 及 確 認 獎 勵 款 收 入 的 標準 。（ 1） 獎 勵 款 。 獎 勵 款 是 指 工 程 達 到 或 超 過 規(guī) 定 的 標 準 時 ， 客 戶 同 意 支付 給 建 造 承 包 商 的 額 外 款 項 。 例 如 ， 某 建 造 承 包 商 與 一 客 戶 簽 訂 一 項 合同 金 額 為 9000 萬 元 的 建 造 合 同 ， 建 造 一 座 跨 海 大 橋 ， 合 同 規(guī) 定 的 建 設 期為 1995 年 12 月 20 日 至 1997 年 12 月 20 日 。 該 合 同 在 執(zhí) 行 中 于1997 年 9 月 主 體 工 程 已 基 本 完 工 ， 工 程 質(zhì) 量 符 合 設 計 要 求 ， 有 望 提 前 ３個 月 竣 工 。 客 戶 同 意 向 建 造 承 包 商 支 付 提 前 竣 工 獎 100 萬 元 。 這 一 事 項即 為 發(fā) 生 獎 勵 款 的 例 子 。（ 2） 因 獎 勵 而 形 成 的 收 入 應 在 同 時 具 備 下 列 條 件 時 予 以 確 認 ：① 根 據(jù) 目 前 合 同 完 成 情 況 ， 足 以 判 斷 工 程 進 度 和 工 程 質(zhì) 量 能 夠 達 到 或 超過 既 定 的 標 準 ；② 獎 勵 金 額 能 夠 可 靠 地 計 量 。如 果 不 同 時 具 備 上 述 條 件 ， 則 不 能 確 認 。例 如 ， 上 例 中 ， 該 項 建 造 合 同 的 初 始 收 入 為 9000 萬 元 。 提 前 竣 工獎 100 萬 元 ， 符 合 上 述 兩 個 條 件 ， 建 造 承 包 商 應 于 1997 年 將 因 獎 勵 款而 形 成 的 收 入 100 萬 元 確 認 為 合 同 收 入 的 組 成 部 分 ， 1997 年 該 項 建 造合 同 的 總 收 入 應 為 9000＋ 100＝ 9100（ 萬 元 ） 。 假 定 該 項 合 同 的 主 體 工程 雖 于 1997 年 9 月 基 本 完 工 ， 但 是 經(jīng) 工 程 監(jiān) 理 人 員 認 定 ， 工 程 質(zhì) 量 未 達到 設 計 要 求 ， 還 需 進 一 步 施 工 。 在 這 種 情 況 下 ， 建 造 承 包 商 不 能 確 認 獎 勵款 。（ 五 ） 關 于 合 同 成 本1． 本 準 則 第 12 條 規(guī) 定 了 合 同 成 本 的 組 成 內(nèi) 容 ， 即 合 同 成 本 應 包 括 從合 同 簽 訂 開 始 至 合 同 完 成 止 所 發(fā) 生 的 、 與 執(zhí) 行 合 同 有 關 的 直 接 費 用 和 間 接費 用 。這 里 所 說 的 “直 接 費 用 ”是 指 為 完 成 合 同 所 發(fā) 生 的 、 可 以 直 接 計 入 合 同成 本 核 算 對 象 的 各 項 費 用 支 出 。 “間 接 費 用 ”是 指 為 完 成 合 同 所 發(fā) 生 的 、不 易 直 接 歸 屬 于 合 同 成 本 核 算 對 象 而 應 分 配 計 入 有 關 合 同 成 本 核 算 對 象 的各 項 費 用 支 出 。2． 本 準 則 第 13 條 是 對 直 接 費 用 組 成 內(nèi) 容 的 進 一 步 說 明 。 合 同 的 直 接費 用 包 括 四 項 費 用 ： 耗 用 的 人 工 費 用 、 耗 用 的 材 料 費 用 、 耗 用 的 機 械 使 用費 和 其 他 直 接 費 用 。（ 1） 耗 用 的 人 工 費 用 。 主 要 包 括 從 事 工 程 建 造 的 人 員 的 工 資 、 獎 金 、福 利 費 、 工 資 性 質(zhì) 的 津 貼 等 支 出 。（ 2） 耗 用 的 材 料 費 用 。 主 要 包 括 施 工 過 程 中 耗 用 的 構(gòu) 成 工 程 實 體 或 有助 于 形 成 工 程 實 體 的 原 材 料 、 輔 助 材 料 、 構(gòu) 配 件 、 零 件 、 半 成 品 的 成 本 和周 轉(zhuǎn) 材 料 的 攤 銷 及 租 賃 費 用 。 周 轉(zhuǎn) 材 料 是 指 企 業(yè) 在 施 工 過 程 中 能 多 次 使 用 ，并 可 基 本 保 持 原 來 的 實 物 形 態(tài) 而 逐 漸 轉(zhuǎn) 移 其 價 值 的 材 料 ， 如 施 工 中 使用 的 模 板 、 擋 板 和 腳 手 架 等 。（ 3） 耗 用 的 機 械 使 用 費 。 主 要 包 括 施 工 生 產(chǎn) 過 程 中 使 用 自 有 施 工 機 械所 發(fā) 生 的 機 械 使 用 費 、 租 用 外 單 位 施 工 機 械 支 付 的 租 賃 費 和 施 工 機 械 的 安裝 、 拆 卸 和 進 出 場 費 。（ 4） 其 他 直 接 費 用 。 其 他 直 接 費 用 是 指 在 施 工 過 程 中 發(fā) 生 的 除 上 述 三項 直 接 費 用 以 外 的 其 他 可 以 直 接 計 入 合 同 成 本 核 算 對 象 的 費 用 。 主 要 包 括有 關 的 設 計 和 技 術(shù) 援 助 費 用 、 施 工 現(xiàn) 場 材 料 二 次 搬 運 費 、 生 產(chǎn) 工 具 和 用 具使 用 費 、 檢 驗 試 驗 費 、 工 程 定 位 復 測 費 、 工 程 點 交 費 用 、 場 地 清 理 費 用 等 。3． 本 準 則 第 14 條 是 對 間 接 費 用 組 成 內(nèi) 容 的 進 一 步 說 明 。 間 接 費 用 是企 業(yè) 下 屬 的 施 工 單 位 或 生 產(chǎn) 單 位 為 組 織 和 管 理 施 工 生 產(chǎn) 活 動 所 發(fā) 生 的 費 用 。這 里 所 說 的 “施 工 單 位 ”是 指 建 筑 安 裝 企 業(yè) 的 工 區(qū) 、 施 工 隊 、 項 目 經(jīng) 理 部 等 ，“生 產(chǎn) 單 位 ”是 指 船 舶 企 業(yè) 的 現(xiàn) 場 管 理 機 構(gòu) ， 飛 機 、 大 型 機 械 設 備 制 造 企 業(yè)的 生 產(chǎn) 產(chǎn) 間 等 。間 接 費 用 主 要 包 括 臨 時 設 施 攤 銷 費 用 和 施 工 、 生 產(chǎn) 單 位 發(fā) 生 的 管 理 人員 工 資 、 獎 金 、 福 利 費 、 勞 動 保 護 費 、 固 定 資 產(chǎn) 折 舊 費 及 修 理 費 、 物 料 消耗 、 低 值 易 耗 品 攤 銷 、 取 暖 費 、 水 電 費 、 辦 公 費 、 差 旅 費 、 財 產(chǎn) 保 險 費 、工 程 保 修 費 、 排 污 費 等 。4． 本 準 則 第 15 條 規(guī) 定 了 合 同 成 本 的 會 計 處 理 。（ 1） 直 接 費 用 。由 于 直 接 費 用 在 發(fā) 生 時 能 夠 分 清 受 益 對 象 ， 所 以 本 準 則 規(guī) 定 “直 接 費用 在 發(fā) 生 時 直 接 計 入 合 同 成 本 ”。 其 帳 務 處 理 是 ， 耗 用 的 人 工 費 用 ， 借 記“工 程 施 工 ”或 “生 產(chǎn) 成 本 ”科 目 ， 貸 記 “應 付 工 資 ”、 “應 付 福 利 費 ”等 科 目 ；耗 用 的 材 料 費 用 ， 借 記 “工 程 施 工 ”或 “生 產(chǎn) 成 本 ”科 目 ， 貸 記 “庫 存 材 料 ”、“原 材 料 ”、 “周 轉(zhuǎn) 材 料 攤 銷 ”（ 分 攤 的 周 轉(zhuǎn) 材 料 攤 銷 額 ） 、 “銀 行 存 款 ”（ 支 付 的 周 轉(zhuǎn) 材 料 租 賃 費 ） 等 科 目 ， 耗 用 的 機 械 使 用 費 ， 借 記 “工 程 施工 ”或 “生 產(chǎn) 成 本 ”科 目 ； 貸 記 “機 械 作 業(yè) ”（ 使 用 本 單 位 的 自 有 施 工 機 械 發(fā)生 的 費 用 ） 、 “銀 行 存 款 ”（ 租 用 外 單 位 的 施 工 機 械 發(fā) 生 的 租 賃 費 ） 等 科 目 ，耗 用 的 其 他 直 接 費 用 ， 借 記 “工 程 施 ”或 “生 產(chǎn) 成 本 ”科 目 ， 貸 記 “銀 行 存 款 ”等 科 目 。（ 2） 間 接 費 用 。間 接 費 用 雖 然 也 構(gòu) 成 了 合 同 成 本 的 組 成 內(nèi) 容 ， 但 是 間 接 費 用 在 發(fā) 生 時一 般 不 易 直 接 歸 屬 于 受 益 對 象 ， 這 是 因 為 ， 間 接 費 用 是 在 企 業(yè) 下 屬 的 直 接組 織 和 管 理 施 工 生 產(chǎn) 活 動 的 單 位 發(fā) 生 的 費 用 ， 這 些 單 位 如 果 同 時 組 織 實 施幾 項 合 同 ， 則 其 發(fā) 生 的 費 用 應 由 這 幾 項 合 同 的 成 本 共 同 負 擔 ， 因 此 ， 本 準則 規(guī) 定 “間 接 費 用 應 在 期 末 按 照 系 統(tǒng) 、 合 理 的 方 法 分 攤 計 入 合 同 成 本 ”。在 會 計 實 務 中 ， 間 接 費 用 一 般 應 設 置 必 要 的 會 計 科 目 進 行 歸 集 ， 期 末再 按 一 定 的 方 法 分 配 計 入 有 關 合 同 成 本 。 間 接 費 用 的 分 配 方 法 主 要 有 人 工費 用 比 例 法 、 直 接 費 用 比 例 法 等 。① 人 工 費 用 比 例 法 。 人 工 費 用 比 例 法 是 以 各 合 同 實 際 發(fā) 生 的 人 工 費 為基 數(shù) 分 配 間 接 費 用 的 一 種 方 法 。 計 算 公 式 如 下 ：間 接 費 用 分 配 率 ＝ 當 期 發(fā) 生 的 全 部 間 接 費 用 ÷當 期 各 合 同 發(fā) 生 的 人工 費 之 和某 合 同 應 負 擔 的 間 接 費 用 ＝ 該 合 同 實 際 發(fā) 生 的 人 工 費 ×間 接 費 用 分 配率例 如 ， 某 建 筑 公 司 第 一 工 區(qū) 同 時 承 建 A、 B、 C 三 項 合 同 工 程 ， 已 知A 合 同 發(fā) 生 的 人 工 費 140 萬 元 ， B 合 同 發(fā) 生 的 人 工 費 160 萬 元 ， C 合同 發(fā) 生 的 人 工 費 200 萬 元 。 第 一 工 區(qū) 當 期 共 發(fā) 生 間 接 費 用 50 萬 元 。間 接 費 用 分 配 率 ＝ 50÷（ 140＋ 160＋ 200） ＝ 10％A 合 同 應 負 擔 的 間 接 費 用 ＝ 140×10％ ＝ 14（ 萬 元 ）B 合 同 應 負 擔 的 間 接 費 用 ＝ 160×10％ ＝ 16（ 萬 元 ）C 合 同 應 負 擔 的 間 接 費 用 ＝ 200×10％ ＝ 20（ 萬 元 ）其 帳 務 處 理 如 下 ：實 際 發(fā) 生 的 間 接 費 用借 ： 工 程 施 工 ——間 接 費 用 500000貸 ： 銀 行 存 款 等 500000期 末 將 間 接 費 用 分 配 計 入 各 合 同 成 本借 ： 工 程 施 工 ——A 合 同 140000——B 合 同 160000——C 合 同 200000貸 ： 工 程 施 工 ——間 接 費 用 500000② 直 接 費 用 比 例 法 。 直 接 費 用 比 例 法 是 以 各 成 本 對 象 發(fā) 生 的 直 接 費 用為 基 數(shù) 分 配 間 接 費 用 的 一 種 方 法 。 計 算 公 式 如 下 ：間 接 費 用 分 配 率 ＝ 當 期 實 際 發(fā) 生 的 全 部 間 接 費 用 ÷當 期 各 合 同 發(fā) 生的 直 接 費 用 之 和某 合 同 當 期 應 負 擔 的 間 接 費 用 ＝ 該 合 同 當 期 實 際 發(fā) 生 的 直 接 費 用 ×間 接 費 用 分 配 率例 如 ， 某 建 筑 公 司 第 二 工 區(qū) 同 時 承 建 甲 、 乙 、 丙 三 項 合 同 工 程 ， 已 知甲 合 同 發(fā) 生 的 直 接 費 用 150 萬 元 ， 乙 合 同 發(fā) 生 的 直 接 費 用 200 萬 元 ，丙 合 同 發(fā) 生 的 直 接 費 用 250 萬 元 。 第 二 工 區(qū) 當 期 共 發(fā) 生 間 接 費 用 15 萬元 。間 接 費 用 分 配 率 ＝ 15÷（ 150＋ 200＋ 250） ＝ 2.5％甲 合 同 應 負 擔 的 間 接 費 用 ＝ 150×2.5％ ＝ 3.75（ 萬 元 ）乙 合 同 應 負 擔 的 間 接 費 用 ＝ 200×2.5％ ＝ 5（ 萬 元 ）丙 合 回 應 負 擔 的 間 接 費 用 ＝ 250×2.5％ ＝ 6.25（ 萬 元 ）其 帳 務 處 理 如 下 ：實 際 發(fā) 生 的 間 接 費 用借 ： 工 程 施 工 ——間 接 費 用 15